У сфері податкового законодавства індивідуальні податкові консультації (далі — ІПК) відіграють важливу роль. Вони не є нормативними актами у класичному юридичному розумінні, однак дають можливість платникам податків відстежувати й розуміти позицію ДФС щодо більшості проблемних моментів в оподаткуванні і, як наслідок, приймати оптимальні управлінські рішення.

З 01.04.2017 р. норми ст.52—53 ПКУ, які стосуються ІПК, викладено у новій редакції: порядок звернення за ІПК та отримання відповідей на запити платників податків зазнав кардинальних змін. Він, зокрема, передбачає формування Єдиного реєстру (чи бази) ІПК (далі — Реєстр ІПК). Попри те, що самі ІПК залишаються «персональними» (тобто призначені для індивідуального використання конкретного платника податків — заявника), Реєстр ІПК є публічним і безкоштовним для усіх зацікавлених осіб.

Водночас у ст.52—53 ПКУ згадано тільки про один випадок, коли уповноважені органи на доповнення до норм ПКУ мають прийняти підзаконні нормативні акти: згідно з п.52.4 ст.52 ПКУ Мінфін визначає порядок ведення і форму єдиної бази ІПК. Натепер такого порядку немає, і коли він з’явиться (враховуючи негативний досвід бездіяльності Мінфіну в аналогічних ситуаціях), невідомо.

Однак вкотре на допомогу прийшла ДФС, яка підготувала схожий документ — Порядок організації роботи органів доходів і зборів із надання індивідуальних податкових консультацій⁽¹⁾ (далі — Порядок № 293). Цей Порядок має більше технічний характер, та не зареєстрований у Мін’юсті, що говорить про його «внутрішнє» застосування. Але, незважаючи на це, він становить значний інтерес для читачів.

У преамбулі наказу, яким затверджено цей Порядок, ДФС вказує, що його розроблено з метою застосування єдиного підходу при наданні ІПК згідно зі статтею 52 ПКУ (яка насправді не вимагає від ДФС розробки жодних подібних порядків). Проте слід визнати, що положення ПКУ не назвеш чіткими й зрозумілими, особливо у частині дій ДФС, тому додатковий документ не буде зайвим. Отже, що саме пропонує Порядок № 293?

Автоматизація процесу

Реєстр ІПК вимагає, щоб увесь процес проходження цих консультацій був підконтрольний машині. Для цього буде використана діюча АІС «Управління документами». У ній запити платників податків реєструються, обростають резолюціями, передаються безпосереднім виконавцям. Там також накопичуються самі відповіді — ІПК. АІС слугує базою для подальшого формування Реєстру ІПК.

«Природний» відбір

Ще на етапі отримання звернень платників податків ДФС здійснює їх відбір. Слід сказати, що й раніше податківці намагалися захистити себе від надання консультацій, якщо вважали, що заявник задає запитання не для власного (особистого) використання, а описує ситуацію, яка цікавить багатьох осіб. Тепер цей відбір отримав нормативну підставу. Він називається попереднім аналізом і відсіює ще на етапі отримання запити, які:

• оформлені з порушеннями (пп.1.5.1 р.II);
• містять питання поза компетенцією податківців (пп.1.5.2 р.II);
• фактично є зверненнями громадян або запитами на отримання публічної інформації, а не податкової консультації (пп.1.5.3 р.II).

На оформлені з порушеннями запити ІПК не надається, такий запит згідно з пп.1.5.2 р.ІІ Порядку № 293 вважають зверненням громадян, на яке надають належну відповідь. Запити поза компетенцією податківців одних підрозділів підлягають переадресації до інших відповідних підрозділів (якщо такі є) на підставі службової записки або до іншого компетентного органу — на підставі доповідної записки (пп.1.5.2 р.II).

Запит може бути настільки складним, що потребуватиме отримання висновків від інших структурних підрозділів ДФС⁽²⁾ або навіть створення комісії щодо спірних питань (пп.1.5.4 р.ІІ). Крім того, запит, що складається із кількох частин, може бути розглянутий різними підрозділами, відповіді яких зводить докупи головний виконавець (пп.1.6 п.1 р.II).

Вимоги до форми звернення

Виникає логічне запитання: як правильно скласти звернення, щоб отримати ІПК? Порядок № 293 не містить окремих вимог до оформлення запитів — усіх їх викладено тільки у п.52.1 ст.52 ПКУ. Але вже зрозуміло, що тепер звернення платника податків має виглядати солідно. До реквізитів заявника, крім назви й адреси (обов’язково податкової!), необхідно додати код ЄДРПОУ або реєстраційний номер фізичної особи — підприємця. А перед тим, як викласти запитання, треба письмово переконати податківців, що в отриманні ІПК є практична необхідність! Хоча, як було сказано вище, без відповіді жодне звернення не залишиться. Проте, якщо у ДФС зроблять висновок, що платник податків подав запит не для практичного застосування консультації у власній діяльності, то він отримає відповідь у порядку, передбаченому для звернень громадян. А це і за строками, і за суттю — зовсім інший результат.

Реєстр ІПК: вже працює!

Припустимо, ІПК підготовлена, погоджена, підписана. Тепер вона підлягає реєстрації спочатку в АІС «Управління документами», а звідти потрапляє до Реєстру ІПК. Або… не потрапляє (гл.4 Порядку № 293). Річ у тім, що згідно з п.52.5 ст.52 ПКУ ДФС повинна отримати від підпорядкованого їй контролюючого органу примірник складеної ІПК і прийняти рішення — вносити її до Реєстру ІПК чи ні. Якщо немає жодних протиріч і заперечень, ДФС дозволяє внести відомості про таку ІПК до Реєстру. Інакше центральний орган ДФС повинен скласти платникові податків свою версію ІПК і вже тоді зареєструвати її у Реєстрі ІПК. Отже, платник податків не отримає відповіді від обласного ГУ або Офісу великих платників податків на своє звернення, поки вона не буде погоджена з центральним апаратом ДФС. Відмова ДФС від реєстрації ІПК, підготовленої нижчим контролюючим органом, у Реєстрі прирівнюється до анулювання підготовленої відповіді і дає сигнал для підготовки нової консультації вже силами самої ДФС.

Якщо говорити про Реєстр, то фактично він вже працює⁽³⁾, хоча немає нормативного акта, який регулює його роботу. Позаяк з 01.04.2017 р. ст.52 ПКУ не передбачає електронної форми ІПК, це означає, що усі запити або звернення, відправлені електронною поштою, розглядати уже не будуть. Поштову скриньку, призначену для таких запитів, на сьогодні заблоковано.

Як зазначено у листі ДФС від 17.03.2017 р. № 6531/7/99-99-10-03-18⁽⁴⁾, проект наказу про порядок функціонування Реєстру ІПК знаходиться на погодженні у Міністерстві фінансів. З того, що є наразі на сайті ДФС, видно, що Реєстр передбачає пошук консультацій за номером, датою, ключовими словами і органом, що видав консультацію, а також за статусом (діючі або анульовані).

Суд скасував ІПК: що далі?

Тепер про судові спори. З одного боку, платник податків має право оскаржити ІПК у суді. Для цього такі консультації у ПКУ названо правовими актами індивідуальної дії (п.53.2 ст.53 ПКУ). З іншого боку, ВАСУ не вважає такі документи обов’язковими до застосування: «…податкові консультації не мають сили правового акта, фактично є позицією податкового органу щодо того, як повинна застосовуватися норма права… Така форма оприлюднення офіційного розуміння окремих положень законодавства, що регулює податкові правовідносини, не породжує для відповідних суб’єктів настання будь-яких юридичних наслідків, не впливає на їхні права та обов’язки, а також не є обов’язковою для виконання» (постанова від 01.02.2017 р. № К/9991/56935/12)⁽⁵⁾.

Але бувають випадки, коли платникові податків у неоднозначній ситуації хотілося б підстрахуватися за допомогою ІПК, а отримана консультація є фіскальною і суперечить усім законам здорового глузду. Тоді залишається суд. Якщо суд визнає ІПК недійсною, то процедура видачі ІПК повертається на круги своя згідно з Порядком № 293. Центральний орган ДФС повинен простежити, щоби нова консультація відповідала висновкам суду, після чого її оформлюють як зазвичай і вносять до Реєстру ІПК (гл.5 Порядку № 293).

Судячи з усього, через новий порядок буде неможливою і навіть непотрібною попередня практика з відкликанням (скасуванням) ІПК силами того контролюючого органу, який видав таку консультацію. «Невдалі» ІПК відсіюватимуть на рівні вищої інстанції — ДФС.

Що буде зі старими ІПК?

За кадром усіх перелічених вище нововведень залишився п.39 підрозд.10 розд.ХХ «Перехідні положення» ПКУ, який регулює порядок застосування ІПК, наданих платникам податків до 31.03.2017 р. у письмовій або електронній формі. Такі консультації діють до 31.12.2017 р., після чого не підлягають застосуванню. Чи будуть такі ІПК вносити до Реєстру? Що робити платникові податків після закінчення «строку придатності» такої ІПК? Нині відповідей на ці запитання немає ані у Мінфіну, ані у ДФС.

Тетяна ДЕРКАЧ, редактор

⁽¹⁾Затверджено наказом ДФС від 25.04.2017 р. № 293. Опубліковано на с.8 цього номера (прим. ред.).

⁽²⁾Діючу структуру ДФС див. у наказі від 21.03.2017 р. № 190. Опубліковано на с.12 цього номера (прим. ред.).

⁽³⁾Форма для запиту (прим. ред.).

⁽⁴⁾Опубліковано на с.13 цього номера (прим. ред.).

⁽⁵⁾Опубліковано: Бухгалтерія. — 2017. — № 13. — С.64—65 (прим. ред.).

Джерело: Бухгалтерія