Для сучасного бухгалтера створено чимало сервісів, які допомагають зекономити час та гроші завдяки автоматизації облікових процесів та використання зручної компіляції численних баз даних. Сьогодні більшість таких сервісів працює в режимі онлайн і тому не потребують установлення ПЗ на клієнтський комп’ютер. Прикладом може слугувати лінійка програмних продуктів від компанії iFin, яка надає послуги з подання звітності в режимі онлайн, з ведення обліку та з електронного документообігу. На прикладі цих сервісів розглянемо як правильно обліковувати такі послуги.

         Вирішивши придбати той чи інший онлайн–сервіс, покупець фактично оплачує послугу з доступу до нього або, іншими словами, купує права (ліцензію) на використання об’єкта інтелектуальної власності. Всі поновлення ПЗ здійснюються на стороні ліцензіара — компанії, що надає доступ до сервісу. При цьому покупець у зв’язку з цим, як правило, не несе жодних витрат. Утім плату стягують за користування сервісом. Крім того, деякі сервіси, як от «онлайн звітність», «електронний документообіг» потребують накладання на документи ЕЦП. Для цього слід отримати електронні ключі. Далі розглянемо облік витрат, які замовник може понести у зв’язку з придбання бухгалтерського сервісу.

Послуга з доступу

         Як ми вже казали, переважна більшість онлайн-сервісів не потребує встановлення програмного забезпечення (далі — ПЗ). Якщо запровадження сервісу потребує персонального налагодження під потреби клієнта, проведення робіт з його інтеграції, наприклад з обліковими системами (такими як 1С та ін.) такі послуги найчастіше надаються безкоштовно (як-от, скажімо, компанією iFin). Тож якщо за впровадження сервісу плата не стягується така операція на наше переконання не матиме жодних наслідків як для податкового, так і бухгалтерського обліку.

         І все-таке виникає питання: чи доречно в даному випадку визнавати нематеріальний актив за справедливою вартістю? Нагадаємо: нематеріальний актив (далі – НМА) – немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований (п. 4 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»). У свою чергу, активи — ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигід у майбутньому (п. 3 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності») На наш погляд, ПЗ потрапляє під це визначення. А от критерії для ідентифікації НМА у національних стандартах на жаль не наведено, натомість детально розкрито у параграфі 12 МСБО 38 «Нематеріальні активи». Процитуємо:

«Актив є ідентифікованим, якщо він:

а) може бути відокремлений, тобто його можна відокремити або відділити від суб’єкта господарювання і продати, передати, ліцензувати, здати в оренду або обміняти індивідуально або разом з пов’язаним з ним контрактом, ідентифікованим активом чи зобов’язанням, незалежно від того, чи має суб’єкт господарювання намір зробити це,

або

б) виникає внаслідок договірних або інших юридичних прав, незалежно від того, чи можуть вони бути передані або відокремлені від суб’єкта господарювання або ж від інших прав та зобов’язань».

         Згідно з ліцензійним договором клієнт не вправі продати, передати або іншим чином відділити від себе ПЗ (п. «а» пар. 12 МСБО 38), але слід визнати, що в даному випадку актив виникає внаслідок договірних прав (п. «б» пар. 12 МСБО 38). Питання тільки в тому, чи може бути достовірно визначено первісну вартість такого активу.

         Відповідно до п. 13 П(С)БО 8 первісною вартістю безоплатно отриманих нематеріальних активів є їх справедлива вартість на дату отримання з урахуванням витрат, безпосередньо пов’язаних з його придбанням та доведенням до стану, у якому він придатний для використання за призначенням. Справедлива вартість — сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату (п. 4 П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств»). У даному випадку актив неможливо продати (це заборонено ліцензійним договором та й у разі встановлення ПЗ на іншому підприємстві воно не матиме жодного функціонального призначення), а також неможливо визначити суму зобов’язань за звичайних умов (фактично нульова ціна і є звичайною). Тож ми вважаємо, що у разі безоплатного встановлення та налагодження ПЗ первісна (справедлива) вартість активу дорівнюватиме нулю.

         До речі, якщо за налагодження системи стягується певна плата, самі постачальники в рахунках та актах нерідко позначають її як плату за надання інформаційно-консультаційних послуг з користування ПЗ, що дає підстави для бухгалтера включати такі витрати напряму до складу витрат періоду.

 Користування сервісом

         Плата за користування сервісом може стягуватися у вигляді:

— абонплати за період користування сервісом (найчастіше встановлюється із розрахунку за місяць, квартал або рік);

— плати за вчинення певної дії (отримання інформаційної довідки, здійснення цільового дзвінка клієнту, відправлення електронного документу тощо).

         В обох випадках плата стягується з користувача наперед (авансом). У зв’язку з цим на практиці існує два підходи щодо бухобліку таких витрат: із використанням рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» та без такого.

         Варіант 1. В бухгалтерському обліку робимо наступні проведення.

Таблиця 1

         Варіант 2. Цей варіант виглядає простіше й, напевне, у зв’язку з цим він поширеніший.

Таблиця 2

Оскільки ПКУ не передбачає коригування на різниці витрат, пов’язаних з оплатою користуванням онлайн сервісів, податковий облік таких витрат цілком ґрунтується бухгалтерському. Тобто база обкладення податком на прибуток визначається на основі бухгалтерського фінансового результату до оподаткування.

Електронні ключі

         Залежно від АЦСК ключі можуть видаватись як безкоштовно, так і за плату. Безоплатні ключі, на наш погляд, не визнаються активом, оскільки неможливо визначити їх справедливу вартість (див. розділ «Послуга з доступу» даної статті).

         Інша справа — платні ключі. Відразу зробимо застереження: з огляду на незначну суму витрат, пов’язаних з придбанням електронних ключів (далі — ЕК), багато бухгалтерів відносять вартість їх придбання відразу (або поступово, через рахунок 39) до складу витрат періоду. Відверто кажучи, якщо слідувати всім канонам бухобліку, це не правильно. Адже придбаний за гроші ЕК відповідає критеріям визнання нематеріального активу з чітко визначеним строком корисного використання. В бухобліку такий актив відображають на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи». Первісна вартість такого ключа дорівнюватиме вартості його придбання. Протягом строку корисного використання (терміну дії) ключа доречно застосовувати прямолінійний метод амортизації (п. 27 П(С)БУ 8). До речі, для нарахування амортизації нематеріальних активів підприємство може застосовувати строки їх корисного використання, встановлені податковим законодавством (п. 26 П(С)БО 8).

         У податковому обліку ЕК відносять до групи 5 нематеріальних активів і амортизують відповідно до правовстановлюючих документів, але не менше 2-х років (пп. 138.3.4 ПКУ). Якщо підприємство коригує бухгалтерський фінрезультат до оподаткування на різниці слід врахувати положення п.п. 138.1 та 138.2 ПКУ. Зокрема ними передбачено, що фінансовий результат до оподаткування:

• збільшується на суму нарахованої амортизації нематеріальних активів відповідно до П(С)БО або МСФЗ;
• зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті.

Автор: iFin