«…статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку» (ВСУ від 19.04.2016 у справі № 21-4985а15 ).

Також відомо, що 14.03.2017 р. Верховний суд України розглядаючи справу № 21-2239а16   в черговий раз прийшов до висновку, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця – права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв’язку з цим юридично дефектних первинних документів.

Аналогічний висновок Верховного суду України міститься у постанові від 22 листопада 2016 року у справі № 826/11397/14   (ЄДРСРУ № 63283712).

Практично аксіома:   «Якщо первинні документи, виписані від імені особи, що заперечує свою причетність до діяльності суб’єкта господарювання вони не мають юридичної сили».

Однак 05.04.2017 року колегія суддів Вищого адміністративного суду України розглядаючи справу №  К/9991/79840/12   (ЄДРСРУ № 66829087) змінює акцент та вказує, що незважаючи на «фіктивність» контрагента (заперечення директором своє участі у створенні та діяльності підприємства) все одно необхідно проводити сукупний аналіз всіх наявних доказів та документів для встановлення правомірність формування платником податку даних свого податкового обліку, так як згідно зі ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об’єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв’язок доказів у їх сукупності.

При цьому, також необхідно враховувати, що статтею 2 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що рішення Європейського суду з прав людини (надалі – також «ЄСПЛ») є обов’язковими для виконання Україною. У статті 16 вказаного Закону прямо закріплюється, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (надалі також – «Конвенція») та практику Європейського суду з прав людини як джерело права.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України» , суд зобов’язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника.

Обов’язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з’ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України (Ухвала ВАСУ від 16.05.2017 р. у справі  № К/800/16138/16 , ЄДРСРУ № 66707342).

Якщо господарська операція фактично не відбулася, первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та не можуть бути підставою для збільшення в податковому обліку сум валових витрат та (чи) податкового кредиту.

ВАЖЛИВО:   При цьому вищенаведені норми так само, як і інші норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків – покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та валових витрат (витрат) за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність останнього щодо протиправної поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.

У контексті п. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Водночас контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Як зазначено в п. 38 Рішення Європейського суду з прав людини від 09 січня 2007 року у справі “Інтерсплав проти України” , коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит (валові витрати), можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи (принцип індивідуальної відповідальності).

На думку Європейського суду з прав людини, відмова у підтвердженні права на бюджетне відшкодування ПДВ може ґрунтуватися на встановленні зловживань з боку саме того платника податку, який формував суми бюджетного відшкодування. Вказане також стосується оцінки наявності або відсутності підстав для податкового обліку та подальшого декларування податкових показників з податку на прибуток підприємства.

Необхідність дотримання згаданої правової позиції підтверджена постановою ВСУ №13/11 від 31.01.2011 року у справі № 21-42а10   за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «ВІК» до Державної податкової інспекції у м. Херсоні про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень.

При цьому, визначальним критерієм для підтвердження права платника податку на податковий кредит та/або віднесення відповідних сум до валових витрат є реальність вчинюваної господарської операції, тобто, встановлення факту зміни руху активів чи зміни стану зобов’язань платника податку внаслідок придбання ним товарів (послуг), що використовуються таким платником у своїй господарській діяльності (Ухвала ВАСУ від  16.05.2017 р. у справі  № К/800/16138/16 , ЄДРСРУ № 66790548).

(!!!)   Невиконання обов’язку щодо належного підписання первинного документа, складеного однією особою і переданого іншій особі може позбавляти цей документ статусу первинного або в разі обізнаності контрагента з відсутністю повноважень щодо складання такого документа, або в разі фактичної відсутності господарської операції.

При цьому відсутність об’єктивної змоги переконатися у недостовірності первинного документа чи окремих його реквізитів (зокрема підпису, прізвища особи, що здійснює операцію, тощо) під час його отримання чи протягом найближчого часу виключає притягнення до відповідальності особи, яка використала такий документ у податковому обліку.

В цьому випадку дані податкового обліку можуть бути визнані необґрунтованими, якщо платник податків діяв без належного рівня обачності та обережності та знав або повинен і міг знати про порушення, допущені контрагентом, та був залучений до таких порушень, або знав про дефекти у правовому статусі таких контрагентів (відсутність реєстрації їх як платник ПДВ, відсутність у відповідних посадових осіб чи інших представників контрагента повноважень на складання первинних, розрахункових документів, податкових накладних тощо).

Між тим 24.05.2017 р. Вищий адміністративний суд України розглядаючи справу № К/800/34150/16 , ЄДРСРУ № 66904999 вказав наступне: «обставина здійснення контрагентом в особі його директора  господарських операцій з позивачем фактично мала вирішальне значення для вирішення питання щодо законності здійснених позивачем відрахувань у податковому обліку, суд апеляційної інстанції, в силу вимог частини 4 статті 72 КАС України, мав надати оцінку фактам, наведеним у вироку в кримінальній справі, в контексті співставлення з відомостями, що зазначені у письмових поясненнях.

В разі якщо факти, наведені у вироку, не суперечать відомостям, що містять письмові пояснення, однак існують сумніви щодо достовірності таких пояснень свідка, з метою дотримання конвенційних вимог щодо справедливого судового розгляду суд має використати свої повноваження щодо безпосереднього допиту особи (свідка), що надала письмові пояснення.   

На думку колегії, той факт, що суд апеляційної інстанції, зазначаючи про те, що ТОВ не здійснювало поставку товарів (робіт, послуг), без належного співставлення обставин, що встановлені у вироку та наведені у письмових поясненнях, без заслуховування свідка, на якого посилався позивач, є достатньо істотним для того, щоб поставити під сумнів зроблені  апеляційним судом висновки щодо операцій позивача та ТОВ».

ВИСНОВОК: обставини фіктивності та інших недоліків правового статусу контрагентів платника податків, а так само щодо невиконання ними своїх податкових обов’язків підлягають оцінці у сукупності з іншими доказами, що свідчать про нереальність господарської операції або відсутність її економічного змісту.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду України від 21 січня 2011 року № 40/11 , у якій суд акцентував увагу на тому, що підписання податкової накладної невстановленою особою може бути підставою неврахування податкового кредиту не само по собі, а лише за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність господарської операції.

Таким чином, платник податків жодним чином не повинен опускати руки та залишати боротьбу за свої права…необхідно розуміти, що від якості захисту залежить доля підприємства та його співробітників, а тому доцільно використовувати всі процесуальні методи та важелі для захисту своїх порушених або оспорюваних прав.

Евгений Морозов, адвокат (судебная защита), магистр права

Джерело: Ліга.Блоги