Довгоочікуваний Закон № 2164(1), підписаний Президентом України, набере чинності з 01.01.2018 р., крім абзаців шостого та сьомого п.12 р.І, які встановлюють новий порядок подання та оприлюднення фінзвітності для зазначених у них підприємств (вони діятимуть з 01.01.2019 р.). Цей законодавчий акт суттєво змінить вимоги до складання фінзвітності, тому бухгалтерська спільнота ставить логічне запитання: чи треба при складанні фінзвітності за 2017 рік зважати на зміни, передбачені Законом № 2164?
На нашу думку, ні, і цей висновок випливає із п.1, 2 р.ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» зазначеного Закону — у цих пунктах вказано дати набуття чинності окремими його нормами. Також, зокрема:
- оновлені принципи бухобліку підприємства зобов’язані використовувати починаючи з 01.01.2018 р., тож вперше складати фінзвітність за новими правилами потрібно, за логікою, за 2018 рік;
- першим звітним періодом для підприємств, що застосовують МСФЗ та згідно із Законом № 2164 мають подавати фінзвітність на підставі таксономії, є 2019 рік. Водночас таким підприємствам дозволено подавати фінансову звітність, складену за таксономією фінансової звітності, починаючи зі звіту за 2018 рік.
З огляду на це ми й робимо висновок, що фінзвітність за 2017 рік підприємства мають складати саме за старими правилами, тобто без урахування новацій.
Слід зазначити, що про деякі важливі зміни, які очікують на бухгалтерів з 01.01.2018 р., ми вже розповідали(2). Зокрема, ми познайомили читачів з новими термінами й визначеннями, які з’являться у Законі про бухоблік, новою класифікацією підприємств, якою оперуватиме змінений Закон, тощо. Зараз детальніше розглянемо ці та інші зміни і проаналізуємо їх вплив на порядок складання, подання та оприлюднення фінансової звітності.
Класифікація підприємств
Як слушно свого часу зауважили автори законопроекту № 4646-д (який, власне, й став основою Закону № 2164) у пояснювальній записці до нього, нова класифікація підприємств за категоріями викликана необхідністю приведення Закону про бухоблік у відповідність із Директивою ЄС № 2013/34/ЄС(3). Ця Директива регулює як умови складання, подання та оприлюднення фінзвітності та консолідованої фінзвітності, так і порядок визнання, оцінки певних видів активів та зобов’язань, доходів і витрат.
Зокрема, критерії класифікації підприємств, встановлені ст.3 гл.1 Директиви № 2013/34/ЄС, завдяки Закону № 2164, з 01.01.2018 р. знайдуть своє відображення у ч.2 ст.2 Закону про бухоблік. Адже градація підприємств на мікро-, малі, середні та великі впливатиме на порядок ведення бухобліку, складання, подання та оприлюднення фінзвітності й залежатиме щонайменше від двох критеріїв із трьох: балансової вартості активів, чистого доходу від реалізації товарів (робіт, послуг) та середньої кількості працівників.
Додамо, що класифікація за Законом № 2164 суттєво відрізняється від тієї, яка міститься зараз у ч.3 ст.55 ГКУ (див. табл.1). Але невдовзі — з 01.01.2018 р. — нові критерії поділу підприємств на певні категорії згідно із Законом № 2164 будуть єдиними в Україні. Для цього до ГКУ внесуть відповідні зміни (п.4 р.ІІ Закону № 2164) (див. табл.1).
Таблиця 1. Класифікація підприємств за критеріями
| За ст.55 ГКУ | За Законом № 2164 | |||||
| Категорія
суб’єкта підприємництва |
Річний дохід(4),
євро |
Kількість працівників(5), осіб | Категорія
підприємства |
Балансова вартість активів(6), євро | Чистий дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)(7), євро | Kількість працівників, осіб(5) |
| мікро | не перевищує 2 млн. | не перевищує 10 | мікро | до 350 тис. | до 700 тис. | до 10 |
| малого | не перевищує 10 млн. | не перевищує 50 | мале | до 4 млн. | до 8 млн. | до 50 |
| середнього | не перевищує 50 млн. | не перевищує 250 | середнє | до 20 млн. | до 40 млн. | до 250 |
| великого | перевищує 50 млн. | перевищує 250 | велике | понад 20 млн. | понад 40 млн. | понад 250 |
Закон № 2164 передбачає, що новоутворені підприємства під час визначення відповідності критеріям застосовуватимуть показники на дату складання річної фінзвітності. А при складанні фінзвітності за 2018 рік (у 2019 році) підприємства (крім новоутворених і тих, що застосовують МСФЗ та подають фінзвітність на підставі таксономії) для визначення критеріїв відповідності певним категоріям будуть орієнтуватися на показники балансової вартості активів, чистого доходу від реалізації станом на 31.12.2017 р.
У Законі № 2164 не сказано про порядок розрахунку середньої кількості працівників. Тому вважаємо, що за традицією його провадять відповідно до Інструкції № 286(8).
До речі, для мікропідприємств, малих підприємств, непідприємницьких товариств і представництв іноземних суб’єктів господарювання, крім тих, що зобов’язані складати фінзвітність за МСФЗ, Закон № 2164 передбачає скорочену фінансову звітність (Звіт про фінансовий стан (Баланс) та Звіт про фінансові результати).
Обачність? Із застереженням!
Зверніть увагу на те, що із переліку основних принципів бухобліку та фінзвітності, наведених у ст.4 Закону про бухоблік, з 01.01.2018 р. будуть вилучені «обачність» та «історична (фактична) собівартість». У цьому немає нічого несподіваного. Нагадаємо, що основною метою принципу обачності є застосування для бухобліку методів оцінки об’єкта, що дають можливість запобігти заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства. Цей принцип проявляється, наприклад, у створенні резервів та в оцінці активів за найменшою з можливих вартостей, а зобов’язань — за найбільшою. Але надмірна обачність цілком могла призводити до заниження оцінки активів. Додамо, що принцип обачності (або обережності, англ. prudence) свого часу було виключено із Концепції МСФЗ.
Тепер — щодо принципу історичної (фактичної) собівартості. Його вже давно не визнають як принцип на рівні концептуальної основи міжнародних стандартів. Ба більше, деякі критики концепції оцінки на основі історичної вартості відзначали, зокрема, неможливість відобразити цінність активу, що має інтелектуальну природу, на основі здійснених для його одержання витрат. На їхню думку, у цьому випадку витрати, здійснені для створення такого активу, можуть значно відрізнятись від його дійсної цінності.
До того ж критики говорили про суперечність згаданого вище принципу і принципу обачності, оскільки за одночасного використання цих двох принципів може виникнути ситуація, коли ринкова чи інша оцінка активу буде нижчою від історичної (фактичної) собівартості. Тож опоненти вважають історичну (фактичну) собівартість застарілою для прийняття рішень, а облік за історичною (фактичною) собівартістю — таким, що не відповідає реаліям, сучасним тенденціям ринкової економіки та очікуванням користувачів. Саме тому все більшого поширення набуває метод оцінювання за справедливою вартістю (англ. fair value).
Оскільки головною метою Закону № 2164 є приведення національного бухобліку та фінзвітності у відповідність з міжнародними правилами, то виключення принципів обачності та історичної (фактичної) собівартості зі ст.4 Закону про бухоблік є логічним.
Право підпису фінзвітності
Зараз Закон про бухоблік надає право підпису фінансової звітності керівнику та бухгалтеру підприємства (ч.1 ст.11). За оновленою ст.11 цього Закону фінзвітність зможуть завізувати:
- керівник (власник) підприємства чи уповноважена особа у визначеному законодавством порядку та
- бухгалтер або особа, яка забезпечує ведення бухобліку підприємства.
Якщо бухгалтерський облік підприємства веде підприємство, що займається наданням бухгалтерських та/або аудиторських послуг(9), фінзвітність підписуватимуть керівник такого підприємства або уповноважена ним особа разом із керівником (або уповноваженою ним особою) підприємства, яке обслуговують.
Фінансову звітність підприємства, що становить суспільний інтерес, підписують керівник або уповноважена особа та головний бухгалтер.
Консолідована фінзвітність
Подання консолідованої фінзвітності передбачено для материнських підприємств, які зобов’язані складати та подавати консолідовану фінзвітність відповідно до НПБО або МСФЗ. Але ті з них, показники яких на дату складання річної фінансової звітності не перевищують двох із наведених нижче критеріїв, можуть цього не робити:
- балансова вартість активів — до 4 млн євро;
- чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) — до 8 млн євро;
- середня кількість працівників — до 50 осіб.
Оприлюднення фінзвітності
Закон № 2164 виклав у новій редакції ст.14 Закону про бухоблік, яка регулює порядок оприлюднення фінзвітності. Так, для окремих підприємств встановлено дві граничні дати: до 30 квітня і до 1 червня року, наступного за звітним (див. табл.2).
Таблиця 2. Граничні строки оприлюднення фінзвітності
| № п/п | Категорія підприємств | Дата оприлюднення | |
| до 30 квітня | до 1 червня | ||
| 1 | Підприємства, що становлять суспільний інтерес (крім великих підприємств, які не є емітентами цінних паперів)* | · | – |
| 2 | Публічні акціонерні товариства* | · | – |
| 3 | Суб’єкти природних монополій на загальнодержавному ринку* | · | – |
| 4 | Підприємства, які здійснюють діяльність з видобутку корисних копалин загальнодержавного значення* | · | – |
| *Оприлюднюють річну фінзвітність та річну консолідовану фін звітність, починаючи зі звіту за 2017 рік разом з аудиторським висновком на своїй веб-сторінці (у повному обсязі) та в інший спосіб у випадках, визначених законодавством | |||
| 5 | Великі підприємства, які не є емітентами цінних паперів** | – | · |
| 6 | Середні підприємства** | – | · |
| 7 | Інші фінансові установи, що належать до мікропідприємств та малих підприємств** | – | · |
| **Оприлюднюють річну фінзвітність, починаючи зі звіту за 2018 рік разом з аудиторським висновком на своїй веб-сторінці (у повному обсязі) | |||
Як бачимо, підприємства, що не потрапили до зазначених вище категорій, не повинні оприлюднювати фінансову звітність та не зобов’язані проходити аудит й отримувати аудиторський висновок.
Виправлення помилок у фін звітності
Закон № 2164 передбачає, що підприємства можуть подавати уточнені фінзвітність та консолідовану фінзвітність замість раніше поданої фінзвітності та консолідованої фінзвітності:
- з метою виправлення самостійно виявлених помилок або з інших причин;
- за результатами проведення аудиторської перевірки.
Widget not in any sidebars
(1)Закон України від 05.10.2017 р. № 2164-VIII «Про внесення змін до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо удосконалення деяких положень» (прим. ред.).
(2)Див.: Кушина О. Зміни до Закону про бухоблік: їх багато і вони різні // Бухгалтерія. — 2017. — № 42. — С.13—14 (прим. ред.).
(3)Директива про річну фінансову звітність, консолідовану фінансову звітність та пов’язану звітність певних типів підприємств від 26.06.2013 р. № 2013/34/ЄС (прим. авт.).
(4)Річний дохід від будь-якої діяльності (євро), визначений за середньорічним курсом НБУ (прим. авт.).
(5)Середня кількість працівників за календарний рік (прим. авт.).
(6)Вартість активів, за якою їх відображено у Балансі на дату складання фінзвітності за рік, що передує звітному. Для визначення відповідності критеріям у євро застосовують середньорічний курс НБУ (прим. авт.).
(7)Дохід, що визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг (у тому числі платежів від оренди об’єктів інвестнерухомості) наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів. Для визначення відповідності критеріїв у євро застосовують середньорічний курс НБУ (прим. авт.).
(8)Інструкція зі статистики кількості працівників, затверджена наказом Держкомстату від 28.09.2005 р. № 286 (прим. ред.).
(9)Відповідальність такого підприємства визначатиме закон та договір про надання бухгалтерських послуг (прим. авт.).
Олена РИЖИКОВА, редактор
Джерело: БУХГАЛТЕРІЯ
